【矿业澳洲点评】2010-2014年澳大利亚矿业税进行了结构性改革，本文梳理了澳大利亚矿业税种变化过程及其现状，分析了澳大利亚矿业税结构性改革对其矿业的影响，比较了矿业企业在矿业税结构性改革前后税收负担的变化，并结合当前经济社会情况和澳大利亚矿业税改革经验与教训，最后提炼了澳大利亚矿业税改革对中国资源税改革的建议，为中国资源税深化改革提供了借鉴。
《澳大利亚矿业税结构性改革及其影响研究》
2016年5月9日，中国财政部、税务总局出台了《关于全面推进资源税改革的通知》，这标志着中国资源税改革进入全面深化阶段，是十三五规划经济结构性改革的有机组成部分。为了更好地分析中国资源税改革对经济与社会的影响，给相关政策的制定和实施提供参考，本文梳理了自2010年澳大利亚对矿业征收超额利润税（Resource Super Profit Tax，RSPT）到2014年废除矿产资源租赁税（Minerals Resource Rent Tax，MRRT）为止的税种、税率等结构性改革进程，探究澳大利亚矿业税结构性改革的经济效果，厘清澳大利亚矿业税结构性改革不断调整的内在原因，为中国资源税深化改革提供思路和对策建议。
【一、澳大利亚矿业税结构性改革的进程】
矿业税收是澳大利亚财政收入的重要组成部分。由于澳大利亚各州的矿业税基不同、联邦政府和州政府之间的税收博弈等原因，虽然澳大利亚矿业企业获得巨额利润，但在2012年以前，政府矿产资源税收占矿业营业利润的比例不超过2.5%。澳联邦政府为了应对各方压力于1987年开始对矿业税进行改革，以对离岸油气资源的超额利润进行征税为开端，开始了矿业税结构性改革的漫长道路。1980-2014年，澳大利亚的矿业税结构性改革大体经历以下四个阶段（如图1）。
20世纪70年代，澳大利亚石油资源税收制度冲突较大，1987年澳大利亚提出油气资源租赁税（即Garnaut /Clunies Ross型租赁税），对离岸油气资源项目的超额利润进行征税。油气资源租赁税（Petroleum Resource Rent Tax，PRRT）只对净利润为正的油气项目进行征税，税率为40%；当油气项目净利润为负时，政府给予一定的税收返还。油气资源租赁税实施后，澳大利亚矿业税结构性改革进入平稳发展期。
2010年以后，随着矿产资源价格的提升，澳大利亚主要产矿地区以10%的人口生产16.2%的国民生产总值；而澳大利亚60%的人口集中在非产矿区，产矿区与非产矿区的利益冲突较大，财富分配平衡被打破。2010年，澳大利亚政府提出超额利润税取代权利金，该税收政策是对矿产项目利润回报率超过6%的部分征税，税率为40%，适用于所有采掘业。超额利润税使得矿业企业的税负过重，在澳大利亚掀起了广泛的讨论，并直接导致了政局的动荡。同年，澳联邦政府为了缓和矿业税结构性改革的矛盾冲突，提出用矿产资源租赁税代替超额利润税，开始了新一轮的矿业税结构性改革。
2012年7月1日，澳大利亚正式实行矿产资源租赁税，该项税收政策是对年利润达到7500万澳元以上的铁矿石和煤矿企业征收利润的30%税收。政府通过税收返还等形式，使得企业矿产资源租赁税的实际税负为22.5%。矿产资源租赁税预计影响320家矿业企业。同时，澳大利亚政府决定将油气资源租赁税的范围从离岸石油天然气扩展到陆上石油天然气。经过矿业企业、州政府与联邦政府两年的博弈后，2014年澳大利亚新政府上台，立即宣布废除矿产资源租赁税。2016年州政府与联邦政府关于矿业税收分成的规定为企业所得税归联邦政府所有，权利金收入归州政府所有（州政府根据本州矿产资源的先天条件和社会福利发展的需要自行确立权利金费率）。
2016年澳大利亚矿业企业主要承担的税费。除了油气资源权利金较统一外，矿产品权利金标准相对复杂。矿业企业在不同州面临不同税率标准，这不利于企业开展跨州生产活动。同时，这也标志着澳大利亚矿业税结构性改革因遭受巨大阻力而成效不大：
（1）澳大利亚规定销售额少于200万澳元的企业，企业所得税为28.5%，其他企业为30%。矿业企业销售额一般在200万澳元以上，所得税比率为30%。
（2）A.澳大利亚油气资源租赁税是对油气项目的超额利润征收40%的税；B.2012年7月前，油气租赁税只对离岸油气项目征收；7月后，对所有油气项目征收。
（3）澳中央政府征收权利金与油气资源租赁税类似，只在西澳大利亚州的巴罗岛实行，相关税款由联邦政府与西澳大利亚州政府按75:25的比例分成。1992年，澳大利亚联邦政府同北领地达成协议，对离岸矿产资源从价征收2.5%的权利金，对其司法管辖区内所有离岸矿产资源项目净利润抽成15%，离岸项目权利金所得，中央与州政府按60：40的比例分成。
（4）西澳大利亚州油气权利金的征收方式主要有三种：A.油气企业在取得第一次生产许可证时，油气资源权利金费率按油井价值的10%征收，取得第二次生产许可证时，按油井价值的12.5%征收；B.在西澳大利亚巴罗岛上，澳大利亚用资源租赁权利金（resources rent royalty）代替上述A的征收方式；C.油气资源租赁税。
【二、澳大利亚矿业税结构性改革的社会反响】
2010年，澳大利亚政府提出超额利润税的矿业税结构性改革政策后，各国学者纷纷对澳大利亚矿业税改革发表意见。Morgan Research（2010）发现支持与反对矿业税结构性改革的人数大体相当。学者对澳大利亚此次的矿业税结构性改革看法大体分为三种情况：
一是认为矿产资源租赁税明晰了澳大利亚资源租赁税结构框架，相比权利金，更具有高的透明性和效率；为公共部门分配自然资源租金提供了一个有效的方法，能够有效刺激矿业经济的发展；并且随着时间的推移，可以实现税收对社会和自然的双补偿。
二是赞同矿产资源租赁税与权利金制度共存是最好的方式。这部分学者致力于寻找矿产资源资源租赁税与权利金的最优结构。三是认为矿产资源租赁税没有考虑现实，不仅会抑制矿业企业的投资，还会使政府税收承担较大风险，是一个错误的政策。
矿业企业对超额利润税持反对意见。矿业企业认为矿业具有特殊性，矿产项目要求的利润回报率远远大于6%，对超过6%的部分征税严重影响了矿业经济的发展。矿产资源租赁税作为超额利润税的替代，是企业、政府与社会三方利益暂时平衡的结果。2012年矿产资源租赁税正式取代超额利润税在澳大利亚实施。与超额利润税相比，矿产资源租赁税的范围变窄，矿业企业的税负相对较轻。矿产资源租赁税施行后，矿业的总体税负为44.975%，比实施超额利润税的税负水平低13%。同超额利润税相比，矿产资源租赁税只针对年利润达到7500万澳元的铁矿石和煤矿企业征收，矿业总体税负水平小于44.975%。至此澳大利亚矿业税结构性改革暂时进入平稳期。
【三、澳大利亚矿业税结构性改革的影响】
（一）澳大利亚矿业税结构性改革对矿业投资的影响澳大利亚矿业税结构性改革对澳大利亚矿业投资影响巨大。中国、美国、日本三国是澳大利亚矿业外资的主要来源。图2为中国、美国、日本从2009-2015年投资澳大利亚矿产资源开发与利用的情况。从图2可以看出，2012年澳大利亚矿产租赁税实施后，中美日三国投资者普遍不看好此次矿业税改革，三国对澳大利亚矿业投资额大幅下降，到2014年矿产资源租赁税的废除，中美日三国对澳大利亚矿业的投资才有所回升。从图3中可以看出，虽然中国对澳大利亚的投资在最近五年里不断飙升，但是对澳大利亚矿产资源的投资不断下降。
特别是2012-2013年、2013-2014年度，中国对澳大利亚矿产资源投资降到低谷，矿产资源投资额所占总投资额的比率从64%降至20%。澳大利亚矿业税改革最为激烈的几年里，澳大利亚矿业所获外国投资总额迅速减少，2011-2012年度为516亿澳元，所占总投资额的比率为31%；2013-2014年度为224亿澳元，所占总投资额的比率仅为13%。根据澳大利亚外资审查委员会（Foreign Investment Review Board，FIRB）披露的年度报告表明，2013-2014年度相较于2012-2013年度，各国对澳大利亚矿业的投资减少了50%，2014-2015年度废除矿产资源租赁税后，各国对澳大利亚矿业的投资才有缓慢的上升，2014-2015年度，对澳投资前八的国家，除新加坡外，其他国家对矿业投资都有所增加。
（二）澳大利亚矿业税结构性改革对政府税收的影响
澳大利亚联邦政府想通过矿业税收改革增加财政收入，调整各州的财富分配。图4是澳大利亚2010-2015年资源租赁税总额的变化。2012年实施矿产资源租赁税后，澳大利亚资源租赁税的税收收入上升，但是上升幅度不大，资源租赁税2012-2013年度较2011-2012年度仅增加3.54亿澳元；2013-2014年度较2012-2013年度不增反降，联邦政府的资源租赁税改革并没有达到预期的目的。2010-2015年间，澳大利亚净税收所占GDP比重变化不大，大致保持22%的比率；而2012-2013年、2013-2014年度税收增幅保持在3%左右，比2014-2015年度（4.72%）的增幅低。这些数据都表明澳大利亚本次矿业税收改革对税收影响不大，甚至相比改革之前，有轻微的抑制作用。
（三）澳大利亚矿业税结构性改革对矿业发展影响
澳大利亚实施矿产资源租赁税不能有效刺激矿业的发展。在实施矿产资源租赁税后，澳大利亚矿业营业利润从2011-2012年度的821.4亿澳元降至2012-2013年度的545.1亿澳元；澳大利亚矿业增加值、矿业的总收入都是呈现这种下降规律（如图5所示）。矿产资源租赁税的实施在一定程度上影响了澳大利亚矿业的发展。
（四）澳大利亚矿业税结构性改革对矿业企业税负的影响
自澳大利亚政府宣布实行矿产资源租赁税之日起，该税改方案在澳大利亚引起了剧烈的反响。各个州政府先后调整本州矿产资源权利金来对抗此次的矿业税改革的实施。为了更好地比较澳大利亚矿业税结构性改革前后矿业企业税负的变化，本文选取五家在澳大利亚上市的矿业企业纳入研究。在澳大利亚上市的五家公司实行矿产资源租赁税前后的税负变化：
（1）BHPbilliton和Fortescue Metals Group是澳大利亚大型矿业企业，企业涉及多种矿产资源开发；Mount Gibson Iron和BC Iron两家主要以是铁矿石开发为主营业务；Woodside Petroleum Ltd.为澳大利亚最大的油气开发企业；
（2）查询多家在澳上市的矿业企业，基本没有单独披露矿产资源租赁税的税收情况，各个公司认为矿产资源租赁税是针对利润进行征税，把它作为企业所得税进行处理，企业没有单独披露矿产资源租赁税具体信息；
（3）Woodside Petroleum Ltd.披露具体的油气资源租赁税的具体情况，该公司中的所得税中包含油气资源租赁税，2011年2210万澳元，2015年17030万澳元；澳大利亚大部分企业的会计年度从每年的7月1日开始到次年的6月30日为止，但Woodside Petroleum Ltd.会计年度为每年的1月1日到12月31日；2014年后，油气资源租赁税没有被废除，继续对澳大利亚所有油气项目征收。
BHPbilliton和Fortescue Metals Group两家企业所得税占营业利润的百分比2011-2012年度（29.5%，31.1%）高于2013-2014年度（29.4%，30.0%）。两家企业权利金所占销售收入百分比2013-2014年度（4.11%，6.59%）高于2011-2012年度（4.09%，5.48%），两家企业权利金所占比重都有所增长。根据2012澳大利亚矿产资源租赁税法案中补贴条例中规定，矿产资源租赁税可以抵消部分矿产资源权利金。BHPbilliton和Fortescue Metals Group两家企业利用政策规定，使得澳联邦政府实施的矿产资源租赁税没有影响到本企业的税负水平。同时，两家企业从事多种矿产资源的开发，这也在一定程度上抵消了矿业税结构性改革对这两家企业的影响。同时也从侧面解释了BHPbilliton强力反对超额利润税的实行，却没有公开反对矿产资源租赁税的实施的原因。
Mount Gibson Iron和BC Iron两家主要以铁矿石开发为主，两家企业所得税所占营业利润的百分比2013-2014年度（40.9%，38.7%）远高于2011-2012年度（27.9%，29.5%），增长幅度在10%左右，这在一定程度上说明澳大利亚矿业税结构性改革加重了铁矿石企业的税负。同时，两家企业的权利金所占销售收入的百分比2013-2014年度较2011-2012年度有所上升，这是由于州政府在联邦政府颁布矿业税结构性改革相关法案后，提高权利金费率造成的。州政府与联邦政府的利益之争加重了铁矿石企业的税负水平。
Woodside Petroleum Ltd.是澳大利亚最大的油气开发企业，经历了油气资源租赁税征收范围从离岸油气扩展到陆上油气的变化。2011年该公司油气资源租赁税为2210万澳元，2015年飙升至17030万澳元。所得税占营业利润百分比从31%增长到68%。根据相关法案规定，油气资源租赁税可以抵扣部分权利金，该企业权利金所占销售收入百分比从9.75%下降到4.27%。澳大利亚矿业税结构性改革期间，Mount Gibson Iron，BC Iron，Woodside Petroleum Ltd.三家企业，采取相关措施降低企业利润。三家企业营业利润所占销售收入百分比2013-2014年度较2011-2012年降幅巨大，即使是BHPbilliton和Fortescue Metals Group两家受矿业税结构性改革影响不大的企业，该比率也有轻微的下降。大部分矿业企业对矿业税结构性改革采取相对消极的态度。各种因素使得澳大利亚在开始实行资源租赁税的六个月里，澳大利亚联邦政府相关税收仅仅增加1.3亿澳元。从表3中可以看出，在矿产资源租赁税实施后，四家矿业企业的权利金所占销售收入的比率均有所上升，幅度大致在1%左右。
【四、澳大利亚矿业税结构性改革对中国资源税改革的启示】
中国资源税深化改革不可能孤立进行，可以吸收澳大利亚矿业税结构性改革的经验，完善资源税利益统筹机制，建立合理的税费制度，制定有效的资源税政策。基于此，本文对中国资源税改革提出如下政策建议：
1.完善资源税利益统筹机制。资源税深化改革需要社会、政府和企业的积极参与。2016年，资源税改革全面开展后，社会、政府和企业三者需要相辅相成，共同促进资源税改革。资源税深化改革不仅涉及经济发展和社会稳定，而且牵涉利益主体众多。因此，中国资源税深化改革需要吸收澳大利亚政府对各方利益纠葛认识不清的教训，完善中国资源税利益统筹机制，协调社会、企业、中央政府和地方政府之间的关系，为中国资源税深化改革提供良好的政治、经济和社会环境。
2.建立合理的资源税费体系。现阶段，中国资源税费体系不明确，地方政府设立的收费名目众多，各省市收费标准不统一，费源挤占税源。中国资源税改革必须吸收澳大利亚矿业税结构性改革过程中各州收费名目过多，扰乱企业正常生产经营活动的教训，通过清费立税等方式，明确税费体系，建立合理的税收制度，为中国资源税深化改革进一步扫清障碍。
3.探索整体解决问题的方案。中国资源税深化改革过程中会遭遇各种困难。这要求在未来资源税改革方向上，仍需探索整体解决问题的方案，如完善矿产品价格形成机制，矿产资源价、税、费、租联动机制，中央与地方财权与事权配比机制等。整体解决问题方案应从不同方面解决中国资源税深化改革过程中的问题，为中国资源税深化改革顺利进行提供保障。
4.确定合理资源税税率。中国资源税深化改革的主要目标是促进社会、企业与自然的和谐发展。在这个层面上，中国资源税深化改革需要借鉴澳大利亚矿业税结构性改革中对税率的合理调整，使其更加适应矿产行业健康发展，进一步带动矿产行业向可持续性发展方式转变。中国资源税深化改革过程中应充分考虑矿产资源的特性，对不同的矿产品设定与之相适应的资源税税率，促进中国矿业经济可持续发展。
5.协同资源税与环境税改革。税收改革是一项系统工程，目前的资源税改革与环境税改革在解决局部问题上有一定的作用。但是，从企业与自然协同的角度，需要在税种、税率、税制上协同考虑，加强资源税与环境税协同改革，实现中国资源税深化改革的目标。
——程宏伟 喻上坤 彭茜
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